Het bouwterrein voor de BTW, een begrip dat al jaren door de jurisprudentie wordt doorontwikkeld en elke keer weer andere inzichten geeft. De relevantie is dat wanneer onbebouwde grond kwalificeert als bouwterrein, de levering van dit terrein van rechtswege is belast met 21% BTW. Daarnaast - nog belangrijker - dat de verkrijger van dit terrein de samenloopvrijstelling kan toepassen waardoor de heffing van overdrachtsbelasting achterwege blijft. De levering van een perceel dat niet kwalificeert als bouwterrein is doorgaans vrijgesteld van BTW en belast met 10,4% overdrachtsbelasting, wat veelal wenselijk is in het kader van de realisatie van woningen.

De definitie van een bouwterrein luidt volgens de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: “Wet OB”): “Onbebouwde grond die kennelijk bestemd is om te worden bebouwd”. De definitie van het bouwterrein voor de BTW kent vele open normen. Meestal staan de twee volgende vragen hierin centraal: (i) wat is onbebouwde grond en (ii) wanneer is deze grond kennelijk bestemd om te worden bebouwd? Recent zijn er twee zaken gewezen door de Hoge Raad en het Hof Arnhem-Leeuwarden die ingaan op de het begrip BTW-bouwterrein¹. Daarnaast heeft de staatssecretaris begin dit jaar in het vernieuwde Besluit onroerende zaken omzetbelasting (hierna: “Vastgoedbesluit”) het één en ander vastgelegd ten aanzien van het bouwterrein in de BTW². In deze bijdrage zullen wij de recente jurisprudentie met betrekking tot BTW bouwterreinen behandelen, kort ingaan op het Vastgoedbesluit en de gevolgen voor de praktijk behandelen.

Onbebouwde grond in de recente rechtspraak

Hoge Raad 9 februari 2024

Op 9 februari heeft de Hoge Raad een arrest gewezen waarin zij oordeelt dat een perceel grond met nog enige bebouwing erop kwalificeert als onbebouwde grond.³ Een projectontwikkelaar koopt in 2002 een stuk grond met daarop een oude snoepfabriek. Het idee van de projectontwikkelaar is om op het perceel een appartementencomplex en een aantal eengezinswoningen te ontwikkelen. In het kader van de bouw is de oude snoepfabriek bijna helemaal gesloopt, behalve een zijmuur. Deze muur beslaat één zijde van het perceel en zou functioneren als een grondkering en als afscheiding tussen de tuinen van de eengezinswoningen en het onbebouwde deel van het perceel. De geplande bouw van de eengezinswoningen op het resterende deel van het perceel, waar de muur zich bevindt, is uiteindelijk niet van de grond gekomen. Vervolgens heeft de projectontwikkelaar in 2014 het perceel verkocht aan een andere projectontwikkelaar die eveneens het voornemen had woningen op het perceel te ontwikkelen. Bij de overdracht is geen BTW afgedragen omdat men het standpunt innam dat het perceel niet zou kwalificeren als bouwterrein door de aanwezige muur op het perceel en derhalve vrijgesteld van BTW moest worden geleverd. De nieuwe eigenaar heeft vervolgens de woningen ontwikkeld en heeft de muur gebruikt als tuinafscheiding en buitenwand van de nieuwgebouwde garages. De muur functioneerde volgens belanghebbende tevens als grondkering voor de aangrenzende percelen aan de andere zijde van de muur.

De inspecteur nam echter het standpunt in dat ten tijde van de overdracht van het perceel voor de bouw er sprake was van bouwterrein. De Hoge Raad stelt dat er alleen sprake kan zijn van een bouwterrein als er sprake is van onbebouwde grond. De vraag is dus of het restant van de muur ten tijde van de overdracht kwalificeerde als gebouw. De Hoge Raad stelt dat de muur wel degelijk kwalificeert als een gebouw omdat het ook na de sloop van het fabrieksgebouw nog de functie van grondkering had. Nu er sprake is van een gebouw moet de Hoge Raad beoordelen of de rest van het perceel bij de muur behorend terrein is of dat wellicht sprake is van twee fysiek te onderscheiden percelen. Er is sprake van “erbij behorend terrein” indien het terrein naar maatschappelijke opvattingen behoort dan wel dienstbaar is aan het gebouw op dat perceel. In het geval het terrein niet als erbij behorend terrein wordt beschouwd dan dient de vraag zich op of het gebouw op dat stuk grond als verwaarloosbaar wordt beschouwd in vergelijking met het onbebouwde deel van het perceel. De Hoge Raad geeft in deze zaak een helder toetsingskader om te beoordelen wanneer sprake is van een levering van een gebouw met erbij behorend terrein of een bouwterrein (onbebouwde grond):

1. Is er sprake van erbij behorend terrein omdat naar maatschappelijke opvattingen het terrein bij het gebouw hoort en of is het terrein dienstbaar is aan het gebouw? Zo ja, dan is er sprake van erbij behorend terrein. Dus in het geheel geen bouwterrein.
2. Indien het antwoord op vraag 1 ‘nee’ is, dan wordt de vervolgvraag gesteld of het perceel in zijn geheel moet worden beschouwd als onbebouwde grond, oftewel, of het bebouwde gedeelte opgaat in het onbebouwde gedeelte. Dit is het geval indien het bebouwde gedeelte (het gebouw) ten opzichte van het onbebouwde gedeelte van het perceel als verwaarloosbaar moet worden aangemerkt. Omstandigheden die bij deze beoordeling van belang zijn, zijn de verhouding tussen het bebouwde en onbebouwde gedeelte van het perceel en de aard en omvang van het gebouw.
3. Als het antwoord op vraag 2 ook ‘nee’ is, dan komt de vraag aan de orde of de twee gedeelten, die niet in elkaar opgaan en ook niet verwaarloosbaar zijn ten opzichte van elkaar, bij levering voor de omzetbelasting afzonderlijk moeten worden beschouwd (en eventueel onder verschillende BTW-regimes vallen).

In deze zaak was het antwoord op vraag 2 ja waardoor het terrein volgens de Hoge Raad kwalificeert als bouwterrein. Volgens de Hoge Raad is het stuk muur op het perceel namelijk verwaarloosbaar. De muur besloeg ongeveer 0,6% van het totale perceel.⁴

Hof Arnhem-Leeuwarden 20 februari 2024

Na dit arrest is het stappenplan toegepast door het Hof Arnhem-Leeuwarden. In deze zaak wordt ingegaan op de verhouding tussen bebouwd en onbebouwd terrein en al dan niet de verwaarloosbaarheid van de bebouwing ten opzichte van het terrein.⁵

In het kort ging deze zaak over een woningstichting die voor een nieuwbouwproject kavels en openbare bostuinen heeft gekocht van een gemeente. Voordat deze werden verkocht, waren ze onderdeel van een groter recreatieterrein dat onder andere bestond uit een aantal hoofdgebouwen, garages, toiletgebouwen, wegen en recreatiewoningen. Het project omvatte 22 percelen. Bij de verkoop spraken de woningstichting en de gemeente af dat de woningstichting in principe zou meewerken aan directe verkoop van de kavels aan particuliere kopers. In de tussentijd zijn de opstallen gesloopt tot maaiveldniveau, dat wil zeggen dat de fundering (betonnen plaat) en riolering in stand zijn gebleven. De percelen werden geleverd “as is” inclusief deze nog aanwezige betonnen platen en riolering. De vraag is of de verkoop van deze percelen inclusief betonnen platen en riolering kwalificeerde als leveringen van bouwterreinen.

Het Hof Arnhem-Leeuwarden oordeelde dat de levering van percelen met betonnen platen en riolering inderdaad kwalificeerde als levering van bouwterreinen. De bebouwing op deze percelen was dusdanig minimaal in verhouding tot de omvang van de totale grootte van de percelen dat deze als verwaarloosbaar werd beschouwd. Hier neemt het Hof Arnhem-Leeuwarden een percentage van ongeveer 12/13% als een verwaarloosbaar percentage van bebouwing. De vraag is wel of hier niet de extra omstandigheden dat de betonplaten en riolering naar hun aard snel en eenvoudig verwijderd konden worden en niet langer de functie van een gebouw vervulden, mee hebben gespeeld. Met andere woorden dat het percentage van 12/13% zonder deze omstandigheden wellicht wel had geleid tot kwalificerende bebouwing.

Uit deze twee recente zaken leiden wij af dat dat zelfs percelen met bebouwing kunnen kwalificeren als een bouwterrein. Wanneer de resterende opstallen als verwaarloosbaar worden aangemerkt kan het perceel alsnog als bouwterrein kwalificeren. De Hoge Raad heeft deze verwaarloosbaarheid aanwezig geacht bij 0,6%. Het Hof oordeelt dat er eveneens sprake is van verwaarloosbaarheid wanneer de verwaarloosbare bebouwing 12/13% van het perceel beslaat. Aangezien dit de eerste zaken zijn waarin dit criterium van de verwaarloosbaarheid is geïntroduceerd zal verdere rechtspraak uit moeten wijzen bij welke verhouding tussen verwaarloosbare bebouwing en het totale perceel het omslagpunt ligt en of het alleen om de verhouding gaat.

Het vastgoedbesluit en bouwterreinen

Op 12 december 2023 is het bijgewerkte Vastgoedbesluit gepubliceerd.⁶ In het kader van bovengenoemde rechtspraak is vooral het standpunt aangaande de klinkerbestrating en stelconplaten interessant. Volgens het Vastgoedbesluit kan klinkerbestrating worden beschouwd als bebouwing, op voorwaarde dat het onderdeel is van een geheel, met bijvoorbeeld een afgegraven toplaag, drainage en terreinverlichting. Dit standpunt betekent dat stelconplaten en klinkerbestrating die niet onderdeel uitmaken van voornoemd geheel, je überhaupt niet aan de toets voor verwaarloosbare bebouwing toekomt. De klinkerbestrating of stelconplaten kwalificeren immers niet als gebouw.

Conclusie

De aanwezigheid van een muur of andere minimale bebouwing op een stuk grond hoeft niet noodzakelijkerwijs te betekenen dat er sprake is van de levering van bebouwde grond (en dus geen bouwterrein is voor BTW-doeleinden). De Hoge Raad heeft geoordeeld dat zelfs een perceel met bebouwing kan kwalificeren als een bouwterrein. Dit hangt af van verschillende factoren, waaronder de verhouding van bebouwd tot onbebouwd terrein en de mate waarin de bebouwing verwaarloosbaar is ten opzichte van het totale perceel. Daarnaast is de aard van de bebouwing van belang. Indien deze eenvoudig te verwijderen is, kan eveneens sprake zijn van een bouwterrein.

In de praktijk is het van groot belang voor projectontwikkelaars om te weten of een bepaald perceel in de BTW of overdrachtsbelasting moet worden geleverd, met name als het gaat om woningbouw (en andere BTW vrijgestelde objecten). In het laatste geval heeft men wellicht liever dat het terrein in de overdrachtsbelasting (10,4%) dan in de BTW (21%) wordt geleverd. De arresten en het Vastgoedbesluit geven projectontwikkelaars en verkopers van terreinen meer duidelijkheid over hoe percelen kwalificeren voor de BTW (en overdrachtsbelasting) ten tijde van een aan- of verkoop. Echter blijft het begrip BTW-bouwterrein in ontwikkeling en zal verdere rechtspraak uit moeten wijzen bij welke verhouding tussen verwaarloosbare bebouwing en het totale perceel het omslagpunt ligt en in hoeverre andere omstandigheden van invloed zijn op deze beoordeling.

1. Hoge Raad, 9 februari 2024, nr. 21/02407 & Hof Arnhem-Leeuwarden, 20 februari 2024 nrs. 21/1700 en 21/1701.
2. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën 12 december 2023 (Stcrt 2023, 31602).
3. Hoge Raad, 9 februari 2024, nr. 21/02407.
4. Vakstudie nieuws, V-N 2024/8.15, “Levering van een bouwterrein ondanks de aanwezigheid van een muur met grondkeringsfunctie” m. nt. Redactie Vakstudie nieuws.
5. Hof Arnhem-Leeuwarden, 20 februari 2024 nrs. 21/1700 en 21/1701.
6. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën 12 december 2023 (Stcrt 2023, 31602).